Varainsiirtoverotus yritysjärjestelyissä

Abstract

Tutkielmassa tarkastellaan sulautumista, jakautumista, liiketoimintasiirtoa ja osakevaihtoa varainsiirtoverolain näkökulmasta. Tutkielmassa pyritään selvittämään varainsiirtoverotuksen realisoituminen tiettyjen tuloverolain 3 §:n yhteisöjen yritysjärjestelyissä. Tutkimuksessa kysytään, tuleeko yhteisöjen yritysjärjestelyissä suorittaa varainsiirtoveroa ja millä perusteilla vero määräytyy. Metodi on oikeusdogmaattinen. Tutkielmassa pyritään myös hyvin vahvasti systematisoimaan voimassa olevaa oikeutta. Tutkielmassa tarkastellaan yritysjärjestelyjä siviilioikeuden, lain elinkeinotulon verottamisesta (EVL) ja varainsiirtoverolain (VSVL) näkökulmista. Kaikki näkökulmat ohjaavat tarkastelua osin eri suuntiin. EVL:n 52-52 h §:ssä on implementoitu Euroopan unionin yritysjärjestelydirektiivi, joka säätää tuloverotuksen jatkuvuusperiaatteesta. Varainsiirtoverotusta ei ole harmonisoitu unionin tasolla, mutta siinä viitataan jakautumisen ja liiketoimintasiirron osalta lakiin elinkeinotulon verottamisesta. Varainsiirtoverotuksessa ei myöskään ole jatkuvuusperiaatetta; arvopapereiden tai kiinteistöjen luovutus on joko verollinen tai verosta vapaa. Varainsiirtoverolain käsitteet poikkeavat osin muusta verolainsäädännöstä. Varainsiirtoverolain yhteisön käsite on esimerkiksi siviilioikeudellinen. EVL:n yhteisön käsite noudattaa vero-oikeudessa käytettyä TVL 3 §:n mukaista yhteisön määritelmää. Säätiöt eivät ole varainsiirtoverotuksessa yhteisöjä, eivätkä ne voi varainsiirtoverosta vapaasti tehdä yritysjärjestelyjä. EVL säätää lähinnä elinkeinotoiminnan tulon verottamisesta huolimatta toimintamuodosta, kun taas yritysjärjestelydirektiivissä on yksilöity osakeyhtiöt, osuuskunnat, vakuutusyhtiöt ja säästöpankit yhteisömuodoiksi, joita direktiivi koskee. Direktiivipohjainen sääntely on johtanut epäyhdenvertaiseen oikeuskäytäntöön eri yhteisömuotojen keskuudessa. Varainsiirtoverolaissa säädetään joissain tapauksissa lisäedellytyksiä yritysjärjestelyiden toteuttamisen muodolle; esimerkiksi liiketoimintasiirto tulee toteuttaa EVL:stä poikkeavasti uuteen perustettuun yhtiöön. Lisäksi poikkeavat käsitteet varainsiirtoverolaissa voivat aiheuttaa yllättäviä veroseuraamuksia. Varainsiirtoveron itseverotusluonteen valossa yritysjärjestelyiden tulisi olla yritysjärjestelyissä selkeämmin säänneltyjä. Tutkielman de lege ferenda –argumentteina ehdotetaan, että yritysjärjestelyjen varainsiirtoverokohtelu yhdistettäisiin yhdenmukaiseksi lain elinkeinotulon verottamisesta kanssa tai vaihtoehtoisesti eriytettäisiin kokonaan omaksi sääntelyksi, jossa ei tarvitsisi ottaa huomioon yritysjärjestelydirektiivin luomaa epäyhdenvertaisuutta eri yhteisömuotojen välillä.