Lopulliset tappiot EU-vero-oikeudessa – tytäryhtiö vai kiinteä toimipaikka?

Abstract

Tutkielmassa perehdytään EU-vero-oikeudellisten lopullisten tappioiden käsitteeseen ja sisältöön. Tarkoituksena on selvittää, millaisia edellytyksiä lopullisten tappioiden käyttämiselle on Euroopan unionin tuomioistuimen oikeuskäytännössä asetettu. Lisäksi selvitetään, minkälaisia ongelmia lopullisten tappioiden siirtyminen aiheuttaa niiden laskemisen kannalta.

Lopullisissa tappioissa on kyse unionin tuomioistuimen tapauksessa C-446/03 Mark & Spencer muotoilemasta no possibilities -testistä, jonka mukaan rajat ylittävä tappiontasaus on mahdollista tehdä, kun tappiot ovat muodostuneet lopullisiksi. Tappiot ovat muodostuneet lopullisiksi, kun toisessa jäsenvaltiossa verotuksellisesti asuvan tytäryhtiön tappioita ei ole mahdollista ottaa huomioon itse tytäryhtiön verotuksellisessa asuinvaltiossa tulevien verovuosien veronalaisista voitoista tai aiempien vuosien veronalaisista voitoista, eikä tytäryhtiön verotuksellisessa asuinvaltiossa oleva kolmas osapuoli voi hyödyntää niitä verotuksessaan myynnin tai muun siirron jälkeen. Tätä niin sanottua always somewhere -tulkintalinjaa seurailevaa oikeusohjetta on kuitenkin alettu soveltaa analogisesti myös muun muassa yhtiöiden ulkomaisten kiinteiden toimipaikkojen kohdalla.

EUT:n oikeuskäytännössä lopullisille tappioille voidaan nähdä asetetun niin muodollisia kuin myös sisällöllisiä edellytyksiä. Muodollisten edellytyksen mukaan rajat ylittävän tappiontasaustilanteen on oltava unionikontekstissa objektiivisesti rinnasteinen puhtaasti kotimaiselle tilanteelle. Sekä ulkomaisen tytäryhtiön että kiinteän toimipaikan kohdalla verrannollisuusanalyysi tehdään sijoittautumisoikeuden käyttäjän, eli joko emoyhtiön tai yhtiön pääliikkeen, tasolla. Ulkomaisten kiinteiden toimipaikkojen osalta lisäksi edellytetään, että yhtiön asuinvaltio on ulottanut verotusvaltansa kiinteän toimipaikan kerryttämään tuloon. Sisällöllisten edellytysten mukaan lopullisten tappioiden huomioon ottaminen niiden syntyvaltiossa on oltava vielä juridisesti mahdollista, vaikka se ei enää tosiasiallisesti olisikaan mahdollista.

EU-oikeuden nykytilassa sijoittautumisvapaus ei määrää, minkä jäsenvaltion verolainsäädäntöä lopullisten tappioiden laskemisessa tulisi noudattaa. Tästä huolimatta esimerkiksi Yhdistynyt kuningaskunta ja Ruotsi ovat verosuvereniteettinsa puitteissa määränneet lopulliset tappiot uudelleen laskettavaksi niiden oman verolainsäädäntönsä mukaan osana kyseisten tappioiden vähentämisprosessia.