Kuolemanvaraisten avioehtosopimusten ja ositusten esisopimuksien perusteella tehtävien saantojen verokohtelu : jäämistösuunnittelun vero-oikeudelliset rajat
Manninen, Niklas (2024)
Manninen, Niklas
Lapin yliopisto
2024
Julkaisun pysyvä osoite on
https://urn.fi/URN:NBN:fi-fe2024052436598
https://urn.fi/URN:NBN:fi-fe2024052436598
Tiivistelmä
Tämän lainopillisen tutkielman tarkoituksena on selvittää, mitenkä avioliitossa elävien yksityishenkilöiden on mahdollista toteuttaa jäämistöositukseen kohdistuvaa verosuunnittelua käyttämällä hyväksi avioehtosopimusta sekä osituksen esisopimusta. Tutkielmassa lisäksi tarkastellaan nykyisen oikeudentilan mukaisia keinoja puuttua näihin järjestelyihin veroviranomaisten toimesta sekä selvitetty nykyisen veronkiertodoktriinin sisältöä. Aiheen vahvan siviilioikeudellisen liitännäisyyden vuoksi, tutkielmassa selvitetään kattavasti tutkimuskysymyksen perhe- ja jäämistöoikeudellinen tausta.
Perintö- ja testamenttisaannot ovat veronalaisia perintö- ja lahjaverolain (1940/378) 1§ nojalla. Tuloverolain 51§ mukaan avio-oikeuteen perustuvat saannot ovat verovapaita ja niiden hankintameno- ja hankinta-aika lasketaan tasingonmaksajan saannosta jatkuvuusperiaatteen mukaisesti (tuloverolain 46§ 1§ momentti). Tutkielma osoittaa, että jäämistöositukseen kohdistuva verosuunnittelu on verotuksellisista edukkainta toteuttaa käyttämällä hyväksi avioliittolain (1929/234) 41§ mukaista yksipuolista, kuolemanvaraista avioehtosopimusta sekä osituksen esisopimusta. Näin saadaan maksimoitua eloonjääneelle puolisolle siirtyvän verovapaan tasingon määrä sekä siirrettyä osituksessa omaisuuseriä, joilla on tasingonmaksajan verotuksessa edukkain hankintameno sekä hankinta-aika tasingonsaajan mahdollista luovutusvoittoverotusta silmällä pitäen. Tutkielmasta ilmenee, että kuolemanvaraiset avioehtosopimukset sekä osituksen esisopimukset tulee tehdä testamentin määrämuotoa noudattaen, johtuen perintökaaren (1965/40) 17 luvun 1§:stä ja 2§:stä, jonka nojalla kuolemanvaraiset oikeustoimet ovat pätemättömiä, ellei niitä tehdä testamentin määrämuodossa. Tutkimuksesta lisäksi selviää, että testamentin määrämuodon noudattamisesta huolimatta ei ole täysin varmaa ovatko kuolemanvaraiset avioehtosopimukset ja osituksen esisopimukset siviilioikeudellisesti päteviä, koska niihin liittyen ei ole olemassa yksiselitteistä säännöstä taikka oikeuskäytäntöä.
Tutkielmassa edellä mainittujen verosuunnittelutilanteiden vero-oikeudellista hyväksyttävyyttä on arvioitu nykyisen veronkiertodoktriinin avulla, joka perustuu nykyisellään niin sanottuun lain normaalitulkintaan sekä yleisten ja erityisten veronkiertosäännösten käyttämiseen. Tutkielmassa on lisäksi arvioitu veroviranomaisten käytännön mahdollisuutta tutkia järjestelyiden siviilioikeudellista pätevyyttä. Tutkielma osoittaa, että kuvattuihin järjestelyihin on vaikeaa puuttua vero-oikeudellisesti nykyisen veronkiertodoktriinin perusteella. Tämän lisäksi tutkielmassa on tehty johtopäätös, että perintö- ja lahjaverolain 33a§ mukaista veronkiertosäännöstä tulisi tulkita perustuen samaan EU-oikeudelliseen tulkintadoktriiniin kuin verotusmenettelystä annetun lain (1995/1558) 28§ mukaista yleistä veronkiertosäännöstä.
Perintö- ja testamenttisaannot ovat veronalaisia perintö- ja lahjaverolain (1940/378) 1§ nojalla. Tuloverolain 51§ mukaan avio-oikeuteen perustuvat saannot ovat verovapaita ja niiden hankintameno- ja hankinta-aika lasketaan tasingonmaksajan saannosta jatkuvuusperiaatteen mukaisesti (tuloverolain 46§ 1§ momentti). Tutkielma osoittaa, että jäämistöositukseen kohdistuva verosuunnittelu on verotuksellisista edukkainta toteuttaa käyttämällä hyväksi avioliittolain (1929/234) 41§ mukaista yksipuolista, kuolemanvaraista avioehtosopimusta sekä osituksen esisopimusta. Näin saadaan maksimoitua eloonjääneelle puolisolle siirtyvän verovapaan tasingon määrä sekä siirrettyä osituksessa omaisuuseriä, joilla on tasingonmaksajan verotuksessa edukkain hankintameno sekä hankinta-aika tasingonsaajan mahdollista luovutusvoittoverotusta silmällä pitäen. Tutkielmasta ilmenee, että kuolemanvaraiset avioehtosopimukset sekä osituksen esisopimukset tulee tehdä testamentin määrämuotoa noudattaen, johtuen perintökaaren (1965/40) 17 luvun 1§:stä ja 2§:stä, jonka nojalla kuolemanvaraiset oikeustoimet ovat pätemättömiä, ellei niitä tehdä testamentin määrämuodossa. Tutkimuksesta lisäksi selviää, että testamentin määrämuodon noudattamisesta huolimatta ei ole täysin varmaa ovatko kuolemanvaraiset avioehtosopimukset ja osituksen esisopimukset siviilioikeudellisesti päteviä, koska niihin liittyen ei ole olemassa yksiselitteistä säännöstä taikka oikeuskäytäntöä.
Tutkielmassa edellä mainittujen verosuunnittelutilanteiden vero-oikeudellista hyväksyttävyyttä on arvioitu nykyisen veronkiertodoktriinin avulla, joka perustuu nykyisellään niin sanottuun lain normaalitulkintaan sekä yleisten ja erityisten veronkiertosäännösten käyttämiseen. Tutkielmassa on lisäksi arvioitu veroviranomaisten käytännön mahdollisuutta tutkia järjestelyiden siviilioikeudellista pätevyyttä. Tutkielma osoittaa, että kuvattuihin järjestelyihin on vaikeaa puuttua vero-oikeudellisesti nykyisen veronkiertodoktriinin perusteella. Tämän lisäksi tutkielmassa on tehty johtopäätös, että perintö- ja lahjaverolain 33a§ mukaista veronkiertosäännöstä tulisi tulkita perustuen samaan EU-oikeudelliseen tulkintadoktriiniin kuin verotusmenettelystä annetun lain (1995/1558) 28§ mukaista yleistä veronkiertosäännöstä.