Jäämistöosituksen piilevän verovelan kahden arvon ongelma

Abstract

Tämä pro gradu -tutkielma tarkastelee piilevää verovelkaa perintö- ja jäämistöositussaannoissa keskittyen jäämistöosituksessa ilmenevään kahden arvon ongelmaan. Aihe on oikeustieteellisessä tutkimuksessa niukasti käsitelty. Tutkielman tavoitteena on selvittää, miten piilevä verovelka muodostuu jäämistöosituksessa ja millä tavoin jäämistöositus- ja perintösaantojen erilainen verokohtelu johtaa tilanteeseen, jossa sama omaisuuserä voi olla osapuolille taloudellisesti eriarvoinen.

Tutkimus on lainopillinen. Tarkastelu perustuu lainsäädäntöön, oikeuskäytäntöön ja oikeuskirjallisuuteen. Erityisesti analysoidaan perintökaarta ja tuloverotuksen luovutusvoittoa koskevia säännöksiä sekä hankintamenon ja omistusajan määräytymistä eri saantotilanteissa. Jäämistöosituksessa omaisuus arvostetaan pääsääntöisesti ositushetken käypään arvoon. Ositussaannossa sovellettava jatkuvuusperiaate merkitsee kuitenkin sitä, että leski siirtyy perittävän verotukselliseen asemaan ja vastaa myös tämän omistusaikana kertyneestä arvonnoususta. Perintösaannossa puolestaan hankintamenona käytetään perintöverotuksessa vahvistettua arvoa tai hankintameno-olettamaa, jolloin perinnönjättäjän aikainen arvonnousu ei siirry perillisen verotettavaksi.

Tutkimus osoittaa, että kahden arvon ongelma syntyy näiden periaatteiden yhteisvaikutuksesta. Vaikka omaisuuserä arvostetaan osituksessa samaan käypään arvoon, sen realisoinnin jälkeinen arvo voi poiketa merkittävästi riippuen siitä, onko omaisuus saatu ositus- vai perintösaantona. Piilevää verovelkaa ei osituksessa lähtökohtaisesti huomioida, koska se on tulevaisuuteen suuntautuva ja ehdollinen rasite. Ongelma konkretisoituu kuitenkin silloin, kun omaisuus realisoidaan, ja veroseuraamukset kohdistuvat epäsymmetrisesti vain toiseen jäämistöosituksen osapuoleen. Siihen osapuoleen, joka jäämistöosituksessa sai kyseisen omaisuuden.

Tutkimuksen keskeinen johtopäätös on, että piilevän verovelan kahden arvon ongelma ei ole yksittäistapausten poikkeama, vaan järjestelmärakenteinen seuraus ositus- ja perintösaantojen erilaisesta verokohtelusta. Piilevän verovelan merkityksen tunnistaminen on keskeistä jäämistöosituksen aineellisen tasapuolisuuden arvioinnissa.